Бюджетные инвестиции в уставной фонд

1 Марта 2018 Бюджетные инвестиции = взнос в уставный капитал: о вычете НДС

главный редактор журнала «Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение»

Настоящая статья будет интересна организациям, которые реконструируют производство в соответствии с целевыми программами и получают на эти цели бюджетные инвестиции, увеличивающие уставный капитал (УК) таких организаций. С января 2018 года норма гл. 21 НК РФ о вычете НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным за счет указанных средств, прописана четко, к тому же она меняет сформированный (до сих пор) подход к обозначенной теме. С последнего и предлагаем начать.

История одного спора

ОАО (заказчик-застройщик) в составе концерна (головное предприятие) принимает участие в Федеральной целевой программе «Развитие оборонно-промышленного комплекса Российской Федерации на 2011 – 2020 годы». По договору об участии РФ в собственности субъекта инвестиций (от 21.02.2014), заключенному с Рос­имуществом и Минпромторгом, выступающими от имени РФ, ОАО получило бюджетные инвестиции на осуществление работ по объекту капитального строительства производственного комплекса (сроки строительства: 2012 – 2020 годы) в обмен на долю участия в его УК. Для этих целей ОАО передает, а РФ принимает и оплачивает акции общества.

В соответствии со ст. 28 Федерального закона от 26.12.1995 № 208‑ФЗ «Об акционерных обществах» УК общества может быть увеличен путем увеличения номинальной стоимости акций или размещения дополнительных акций. Решение об увеличении УК общества путем размещения дополнительных акций принимается общим собранием акционеров или советом директоров (наблюдательным советом) общества, если в соответствии с уставом общества ему предоставлено право принимать такое решение.

Размер УК общества увеличен в 2014 году, что подтверждено информационными ресурсами налогового органа и бухгалтерской отчетностью ОАО.

В дальнейшем финансирование капитального строительства осуществлялось по договорам (от 27.11.2014, от 28.11.2014) с головным предприятием о предоставлении денежных средств в целях капитальных вложений в принадлежащий ОАО объект, предусмотренный программой. Средства головное предприятие получало из бюджета (в обмен на долю участия РФ в своем УК) и перечисляло на расчетный счет ОАО. А общество, в свою очередь, должно было разместить дополнительные акции среди РФ (в лице Росимущества) и головного предприятия, увеличив тем самым свой УК. Однако такого увеличения (судя по сведениям ЕГРЮЛ и бухгалтерской отчетности ОАО) в 2015 году не осуществлено.

Налоговая инспекция, проверяя представленные (09.03.2016) ОАО уточненные декларации по НДС за I – IV кварталы 2015 года, сочла применение налоговых вычетов по приобретенным за счет средств федерального бюджета товарам (работам, услугам) неправомерным, что повлекло неполную уплату НДС за указанные налоговые периоды (со всеми вытекающими отсюда последствиями). Этот момент, собственно, и стал поводом для обращения ОАО в суд. И судьи поддержали налогоплательщика.

Судебные обоснования

Покажем, к каким нормам законодательства апеллировали судьи.

Денежные средства – собственность общества

В силу ст. 80 БК РФ предоставление бюджетных инвестиций юридическим лицам, не являющимся государственными или муниципальными учреждениями и государственными или муниципальными унитарными предприятиями, влечет возникновение права государственной или муниципальной собственности на эквивалентную часть уставных (складочных) капиталов указанных юридических лиц, которое оформляется участием РФ, субъектов РФ и муниципальных образований в уставных (складочных) капиталах таких юридических лиц в соответствии с гражданским законодательством РФ.

Согласно ст. 213 ГК РФ коммерческие и некоммерческие организации, кроме государственных и муниципальных предприятий, а также учреждений, являются собственниками имущества, переданного им в качестве вкладов (взносов) их учредителями (участниками, членами), а также имущества, приобретенного этими юридическими лицами по иным основаниям.

Таким образом, поскольку акции были переданы в собственность государства в лице Росимущества и головного предприятия, полученные за них денежные средства стали принадлежать обществу на праве собственности.

Бюджетные инвестиции не считаются переданными безвозмездно

При внесении Росимуществом и головным предприятием денежных средств в качестве вложений в УК (за проданные обществом акции) указанными лицами были получены акции, подтверждающие право их владельцев на участие в управлении обществом и на получение дивидендов, в связи с чем полученные обществом денежные средства в УК не могут быть признаны безвозмездной передачей бюджетных инвестиций.

В этой связи получение налогоплательщиком денежных средств из федерального бюджета и использование их в целях приобретения товаров (работ, услуг) не является основанием для отказа обществу в праве на получение вычетов по НДС: фактически ОАО использовало в целях расчетов уже собственные денежные средства, не полученные к тому же безвозмездно.

Повторное возмещение налога из бюджета отсутствует

Довод инспекции о том, что принятие к вычету сумм НДС, уплаченных за счет средств, выделенных из федерального бюджета, фактически приведет к повторному возмещению налога из бюджета, судом отклонен. Налоговое законодательство не ставит право на возмещение НДС в зависимость от источника поступления на счета налогоплательщика денежных средств, использованных для расчетов за приобретаемые товары (работы, услуги). Размер бюджетных ассигнований с указанием «в том числе НДС» означает лишь фиксированность определенной договором суммы бюджетных средств на оплату приобретения, включая как собственно цену товара, так и исчисленную поставщиком сумму налога. Иными словами, значение приписки «в том числе НДС» состоит в том, что выделение помимо средств на оплату цены товара (работы) также дополнительных (отдельных) средств на оплату налога не предполагается.

Поскольку ни в каких иных формах, помимо применения спорного налогового вычета, общество уплаченный поставщикам (подрядчикам) налог в составе цены товаров (работ) не возмещало (что не оспорено инспекцией), вывод налогового органа о повторности возмещения из бюджета НДС является несостоятельным.

Право на вычет не связано с госрегистрацией изменений в уставе общества

Довод налогового органа о неправомерности применения налогового вычета до момента государственной регистрации изменений в уставе общества, касающихся увеличения размера УК [2] , суд во внимание также не принял, поскольку гл. 21 НК РФ не содержит нормы, обусловливающей возникновение права на вычет налога датой государственной регистрации изменений, внесенных в устав предприятия – получателя бюджетных инвестиций в связи с увеличением его УК.

Таким образом…

…со стороны ОАО отсутствовали нарушения п. 1, 2 ст. 171 НК РФ, препятствующие получению налоговых вычетов. Требования, заявленные налогоплательщиком, были удовлетворены судом первой инстанции (Решение арбитражного суда Челябинской области от 25.07.2017) и поддержаны судом апелляционной инстанции (Постановление от 19.09.2017 № 18АП-10543/2017).

Заметим, вступившее в законную силу решение суда по делу № А76-30696/2016 послужило поводом для удовлетворения требований налогоплательщика по другому делу – № А76-22248/2017 (см. Решение Арбитражного суда Челябинской области от 15.11.2017). Ведь обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица, – ч. 2 ст. 69 АПК РФ.

Позиция официальных органов

Стоит отметить, что официальные органы (до недавнего времени) демонстрировали этот же подход. Причем ссылки на некоторые разъяснения (см. таблицу ниже) имеют место в решении судей рассматриваемого (№ А76-30696/2016) дела.

Письмо Минфина России

от 21.04.2010 № 03‑07‑11/124

В случае если предоставление бюджетных инвестиций ГУП, основанному на праве хозяйственного ведения, влечет соответствующее увеличение уставного фонда предприятия, данные бюджетные инвестиции не следует рассматривать как средства федерального бюджета, из которых уплачивается НДС при приобретении товаров (работ, услуг). В связи с этим суммы данного налога по оплачиваемым за счет указанных средств приобретениям должны приниматься к вычету в общеустановленном порядке

Письмо ФНС России

от 13.06.2017 № СД-4-3/11120@

В случае если предоставление бюджетных инвестиций АО влечет соответствующее увеличение УК общества, а также передачу акций на сумму инвестиций в собственность РФ, данные бюджетные инвестиции не следует рассматривать как средства федерального бюджета, из которых уплачивается НДС при приобретении товаров (работ, услуг). Следовательно, суммы НДС, предъявленные обществу организациями, выполняющими работы по реконструкции и техническому перевооружению, а также поставщиками оборудования, принимаются к вычету в порядке, установленном ст. 171 и 172 НК РФ

От себя добавим: были и другие послания на тему правомерности вычета НДС при рассматриваемых обстоятельствах – см. письма ФНС России от 30.07.2014 № ГД-4-3/14870@, Минфина России от 23.05.2013 № 03‑07‑11/18427, от 12.01.2012 № 03‑07‑11/05, от 31.10.2011 № 03‑07‑11/291.

Вместе с тем компетентные органы выделяли иную ситуацию, в соответствии с которой увеличение УК происходит не за счет его оплаты денежными средствами, а за счет прироста стоимости имущества предприятия (в частности, когда бюджетные инвестиции на осуществление капвложений в основные средства прямо предусмотрены договорами, денежные средства из бюджета перечисляются на расчетный счет налогоплательщика в соответствии со сроками платежей по договорам подряда в сумме фактических затрат, включая НДС). Такой случай рассмотрен, например, в Определении ВС РФ от 29.05.2017 № 307‑КГ17-5837 по делу № А56-12176/2016. А в письмах от 07.12.2016 № СД-4-3/23381@ и от 23.11.2016 № 03‑07‑15/68999, обращая внимание и на другие судебные решения (определения ВАС РФ от 26.05.2014 № ВАС-3885/14 по делу № А45-3789/2013 и от 22.05.2014 № ВАС-5653/14 по делу № А44-191/2013, ВС РФ от 30.05.2016 № 307‑КГ16-4816 по делу № А56-19203/2015), ФНС и Минфин (соответственно) констатируют: если бюджетные средства выделяются из федерального бюджета налогоплательщику на конкретный объект, который после строительства (реконструкции) будет закреплен собственником (РФ) на праве хозяйственного ведения за этим налогоплательщиком с последующим увеличением уставного фонда, оснований для применения вычетов сумм НДС, предъявленных налогоплательщику поставщиками и подрядчиками при проведении строительства (реконструкции) объекта недвижимости, не имеется.

С января 2018 года – другой подход

Но вне зависимости от той или иной ситуации, с 01.01.2018 подход к вопросу о вычете НДС стал одинаков. С указанной даты ст. 170 НК РФ действует в редакции Федерального закона от 27.11.2017 № 335‑ФЗ. Согласно введенному п. 2.1 (абз. 1) предъявленный «входной» и уплаченный «ввозной» НДС не подлежат вычету, если товары (работы, услуги), объекты ОС и НМА, имущественные права оплачены за счет средств, полученных налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы РФ, – субсидий и (или) бюджетных инвестиций.

Такая же судьба (абз. 2 п. 2.1) у «входного» налога по проведенному капитальному строительству и (или) приобретенному недвижимому имуществу за счет средств бюджета (субсидий и бюджетных инвестиций), полученных налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы РФ, влекущих в дальнейшем:

– увеличение уставного фонда государственных (муниципальных) унитарных предприятий;

– возникновение права государственной (муниципальной) собственности на эквивалентную часть в уставном (складочном) капитале юридических лиц.

Налог, не подлежащий вычету, включается в расходы при исчислении налога на прибыль организаций (абз. 4 п. 2.1). Но для этого должны быть выполнены два условия:

– затраты на приобретение учитываются в расходах (в том числе через начисленную амортизацию) при исчислении налога на прибыль организаций;

– организация ведет раздельный учет сумм налога по товарам (работам, услугам), объектам ОС и НМА, имущественным правам, приобретенным за счет бюджетных средств.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумм налога по товарам (работам, услугам), в том числе объектам ОС и НМА, имущественным правам, приобретаемым (оплачиваемым) за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, НДС в расходы при исчислении налога на прибыль организаций не включается (абз. 5 п. 2.1 ст. 170 НК РФ).

Добавим также: указанным законом скорректирован и пп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ.

Напомним, с 01.07.2017 эта норма вменила в обязанность налогоплательщиков восстанавливать НДС, ранее принятый к вычету, если затраты, связанные с оплатой «входного», а также «ввозного» НДС, возмещены из бюджета любого (федерального, регионального, местного) уровня. (До 01.07.2017 восстанавливать налог нужно было только при получении средств из федерального бюджета [3] .)

С 01.01.2018 рассматриваемая норма (абз. 1) дополнена бюджетными инвестициями и звучит так: суммы налога подлежат восстановлению в случае получения налогоплательщиком в соответствии с законодательством РФ из бюджетов бюджетной системы РФ субсидий и (или) бюджетных инвестиций на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), в том числе объектов ОС и НМА, имущественных прав, а также на возмещение затрат по уплате налога при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Причем налог нужно восстанавливать независимо от факта включения суммы налога в субсидии и (или) бюджетные инвестиции на возмещение затрат (абз. 2). В то время как ранее (до 01.01.2018) такой обязанности у налогоплательщиков не было, если НДС в составе субсидии не выделялся (письма Минфина России от 23.10.2015 № 03‑07‑11/60945, от 02.10.2015 № 03‑07‑11/56446, ФНС России от 14.04.2016 № СД-4-3/6551@, Определение ВС РФ от 26.01.2017 № 306‑КГ16-19246 по делу № А65-30894/2015).

И еще об изменениях ст. 170 НК РФ. Отдельно рассмотрен случай восстановления налога при частичном возмещении затрат. При таких обстоятельствах восстановлению подлежит сумма налога, принятая к вычету, в соответствующей доле (абз. 4 пп. 6), определяемой исходя из стоимости товаров (работ, услуг), в том числе объектов ОС и НМА, имущественных прав, без учета налога, приобретенных за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций на возмещение затрат, в общей стоимости приобретения, без учета налога.

Заметим, в разъяснениях официальных органов относительно восстановления НДС при частичном возмещении затрат акцента на том, что доля рассчитывается без учета налога, ранее не было (письма Минфина России от 30.12.2016 № 03‑07‑11/79600, ФНС России от 14.04.2016 № СД-4-3/6551@).

Мы рассмотрели вопрос о вычете НДС в случае, если покупка оплачена средствами, полученными в виде бюджетных инвестиций на реконструкцию производства в соответствии с целевой программой, предполагающей участие РФ (субъекта РФ, муниципального образования) в УК организаций – получателей данных средств. Вычет НДС по таким приобретениям не предоставляется, а сами суммы налога включаются в налоговые расходы. Для этих целей налогоплательщик обязан организовать раздельный учет сумм налога по товарам (работам, услугам), объектам ОС и НМА, имущественным правам, приобретенным за счет бюджетных средств, а сами расходы на приобретение должны включаться в налоговые расходы (в том числе через начисленную амортизацию).

Ранее (до 01.01.2018) к решению данного вопроса можно было подойти иначе, что показано с помощью судебных примеров и разъяснений официальных органов.

Кстати, поскольку скорректированные Федеральным законом № 335‑ФЗ нормы ст. 170 НК РФ вступили в силу 01.01.2018, применяться они будут в отношении «покупки» (товаров, работ, услуг, объектов ОС и НМА, имущественных прав), поставленной на учет с 01.01.2018.

По ходу мы обратили внимание и на другие (корреспондирующие) изменения – о восстановлении (в том числе в части) НДС.

[1] Определения Арбитражного суда Челябинской области от 17.02.2017 и от 01.03.2017.

[2] Отметим, позиция налогового органа соответствовала мнению Минфина, изложенному в Письме от 05.08.2011 № 03‑07‑11/212: суммы НДС по работам на реконструкцию объектов основных средств, закрепленных за предприятием на праве хозяйственного ведения, оплачиваемым за счет инвестиций, принимаются к вычету после государственной регистрации внесенных в устав предприятия изменений в связи с увеличением его уставного фонда.

[3] См., например, Письмо Минфина России от 30.08.2016 № 03‑07‑11/50508, Определение ВС РФ от 21.01.2016 № 310‑КГ15-13228.

Бюджетные инвестиции = взнос в уставный капитал: о вычете НДС

Автор: Зайцева Г. Г., главный редактор журнала

История одного спора.

Прежде всего обратимся к делу № А76-30696/2016 (под этим номером, заметим, объединены в одно производство[1] дела № А76-30698/16, А76-30699/16, А76-1094/17, А76-30696/16, А76-28385/16). Началось оно так.

ОАО (заказчик-застройщик) в составе концерна (головное предприятие) принимает участие в Федеральной целевой программе «Развитие оборонно-промышленного комплекса Российской Федерации на 2011 – 2020 годы». По договору об участии РФ в собственности субъекта инвестиций (от 21.02.2014), заключенному с Росимуществом и Минпромторгом, выступающими от имени РФ, ОАО получило бюджетные инвестиции на осуществление работ по объекту капитального строительства производственного комплекса (сроки строительства: 2012 – 2020 годы) в обмен на долю участия в его УК. Для этих целей ОАО передает, а РФ принимает и оплачивает акции общества.

К сведению:

В соответствии со ст. 28 Федерального закона от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» УК общества может быть увеличен путем увеличения номинальной стоимости акций или размещения дополнительных акций. Решение об увеличении УК общества путем размещения дополнительных акций принимается общим собранием акционеров или советом директоров (наблюдательным советом) общества, если в соответствии с уставом общества ему предоставлено право принимать такое решение.

Размер УК общества увеличен в 2014 году, что подтверждено информационными ресурсами налогового органа и бухгалтерской отчетностью ОАО за 2015 год.

В дальнейшем финансирование капитального строительства осуществлялось по договорам (от 27.11.2014, от 28.11.2014) с головным предприятием о предоставлении денежных средств в целях капитальных вложений в принадлежащий ОАО объект, предусмотренный программой. Средства головное предприятие получало из бюджета (в обмен на долю участия РФ в своем УК) и перечисляло на расчетный счет ОАО. А общество, в свою очередь, должно было разместить дополнительные акции среди РФ (в лице Росимущества) и головного предприятия, увеличив тем самым свой УК. Однако такого увеличения (судя по сведениям ЕГРЮЛ и бухгалтерской отчетности ОАО) в 2015 году не осуществлено.

Налоговая инспекция, проверяя представленные (09.03.2016) ОАО уточненные декларации по НДС за I – IV кварталы 2015 года, сочла применение налоговых вычетов по приобретенным за счет средств федерального бюджета товарам (работам, услугам) неправомерным, что повлекло неполную уплату НДС за указанные налоговые периоды (со всеми вытекающими отсюда последствиями). Этот момент, собственно, и стал поводом для обращения ОАО в суд. И судьи поддержали налогоплательщика.

Судебные обоснования.

Покажем, к каким нормам законодательства апеллировали судьи.

Денежные средства – собственность общества

В силу ст. 80 БК РФ предоставление бюджетных инвестиций юридическим лицам, не являющимся государственными или муниципальными учреждениями и государственными или муниципальными унитарными предприятиями, влечет возникновение права государственной или муниципальной собственности на эквивалентную часть уставных (складочных) капиталов указанных юридических лиц, которое оформляется участием РФ, субъектов РФ и муниципальных образований в уставных (складочных) капиталах таких юридических лиц в соответствии с гражданским законодательством РФ.

Согласно ст. 213 ГК РФ коммерческие и некоммерческие организации, кроме государственных и муниципальных предприятий, а также учреждений, являются собственниками имущества, переданного им в качестве вкладов (взносов) их учредителями (участниками, членами), а также имущества, приобретенного этими юридическими лицами по иным основаниям.

Таким образом, поскольку акции были переданы в собственность государства в лице Росимущества и головного предприятия, полученные за них денежные средства стали принадлежать обществу на праве собственности.

Бюджетные инвестиции не считаются переданными безвозмездно.

При внесении Росимуществом и головным предприятием денежных средств в качестве вложений в УК (за проданные обществом акции) указанными лицами были получены акции, подтверждающие право их владельцев на участие в управлении обществом и на получение дивидендов, в связи с чем полученные обществом денежные средства в УК не могут быть признаны безвозмездной передачей бюджетных инвестиций.

В этой связи получение налогоплательщиком денежных средств из федерального бюджета и использование их в целях приобретения товаров (работ, услуг) не является основанием для отказа обществу в праве на получение вычетов по НДС: фактически ОАО использовало в целях расчетов уже собственные денежные средства, не полученные к тому же безвозмездно.

Повторное возмещение налога из бюджета отсутствует

Довод инспекции о том, что принятие к вычету сумм НДС, уплаченных за счет средств, выделенных из федерального бюджета, фактически приведет к повторному возмещению налога из бюджета, судом отклонен. Налоговое законодательство не ставит право на возмещение НДС в зависимость от источника поступления на счета налогоплательщика денежных средств, использованных для расчетов за приобретаемые товары (работы, услуги). Размер бюджетных ассигнований с указанием «в том числе НДС» означает лишь фиксированность определенной договором суммы бюджетных средств на оплату приобретения, включая как собственно цену товара, так и исчисленную поставщиком сумму налога. Иными словами, значение приписки «в том числе НДС» состоит в том, что выделение помимо средств на оплату цены товара (работы) также дополнительных (отдельных) средств на оплату налога не предполагается.

Поскольку ни в каких иных формах, помимо применения спорного налогового вычета, общество уплаченный поставщикам (подрядчикам) налог в составе цены товаров (работ) не возмещало (что не оспорено инспекцией), вывод налогового органа о повторности возмещения из бюджета НДС является несостоятельным.

Право на вычет не связано с госрегистрацией изменений в уставе общества.

Довод налогового органа[2] о неправомерности применения налогового вычета до момента государственной регистрации изменений в уставе общества, касающихся увеличения размера УК, суд во внимание также не принял, поскольку гл. 21 НК РФ не содержит нормы, обусловливающей возникновение права на вычет налога датой государственной регистрации изменений, внесенных в устав предприятия – получателя бюджетных инвестиций в связи с увеличением его УК.

Таким образом…

…со стороны ОАО отсутствовали нарушения п. 1, 2 ст. 171 НК РФ, препятствующие получению налоговых вычетов. Требования, заявленные налогоплательщиком, были удовлетворены судом первой инстанции (Решение арбитражного суда Челябинской области от 25.07.2017) и поддержаны судом апелляционной инстанции (Постановление от 19.09.2017 № 18АП-10543/2017).

Заметим, вступившее в законную силу решение суда по делу № А76-30696/2016 послужило поводом для удовлетворения требований налогоплательщика по другому делу – № А76-22248/2017 (см. Решение Арбитражного суда Челябинской области от 15.11.2017). Ведь обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица, – ч. 2 ст. 69 АПК РФ.

Позиция официальных органов.

Стоит отметить, что официальные органы (до недавнего времени) демонстрировали этот же подход. Причем ссылки на некоторые разъяснения (см. таблицу ниже) имеют место в решении судей рассматриваемого (№ А76-30696/2016) дела.

Письмо Минфина России от 21.04.2010 № 03-07-11/124

В случае если предоставление бюджетных инвестиций ГУП, основанному на праве хозяйственного ведения, влечет соответствующее увеличение уставного фонда предприятия, данные бюджетные инвестиции не следует рассматривать как средства федерального бюджета, из которых уплачивается НДС при приобретении товаров (работ, услуг). В связи с этим суммы данного налога по оплачиваемым за счет указанных средств приобретениям должны приниматься к вычету в общеустановленном порядке

Письмо ФНС России от 13.06.2017 № СД-4-3/11120@

В случае если предоставление бюджетных инвестиций АО влечет соответствующее увеличение УК общества, а также передачу акций на сумму инвестиций в собственность РФ, данные бюджетные инвестиции не следует рассматривать как средства федерального бюджета, из которых уплачивается НДС при приобретении товаров (работ, услуг). Следовательно, суммы НДС, предъявленные обществу организациями, выполняющими работы по реконструкции и техническому перевооружению, а также поставщиками оборудования, принимаются к вычету в порядке, установленном ст. 171 и 172 НК РФ

От себя добавим: были и другие послания на тему правомерности вычета НДС при рассматриваемых обстоятельствах – см. письма ФНС России от 30.07.2014 № ГД-4-3/14870@, Минфина России от 23.05.2013 № 03-07-11/18427, от 12.01.2012 № 03-07-11/05, от 31.10.2011 № 03-07-11/291.

Вместе с тем компетентные органы выделяли иную ситуацию, в соответствии с которой увеличение УК происходит не за счет его оплаты денежными средствами, а за счет прироста стоимости имущества предприятия (в частности, когда бюджетные инвестиции на осуществление капвложений в основные средства прямо предусмотрены договорами, денежные средства из бюджета перечисляются на расчетный счет налогоплательщика в соответствии со сроками платежей по договорам подряда в сумме фактических затрат, включая НДС). Такой случай рассмотрен, например, в Определении ВС РФ от 29.05.2017 № 307-КГ17-5837 по делу № А56-12176/2016[3]. А в письмах от 07.12.2016 № СД-4-3/23381@ и от 23.11.2016 № 03-07-15/68999, обращая внимание и на другие судебные решения (определения ВАС РФ от 26.05.2014 № ВАС-3885/14 по делу № А45-3789/2013 и от 22.05.2014 № ВАС-5653/14 по делу № А44-191/2013, ВС РФ от 30.05.2016 № 307-КГ16-4816 по делу № А56-19203/2015), ФНС и Минфин (соответственно) констатируют: если бюджетные средства выделяются из федерального бюджета налогоплательщику на конкретный объект, который после строительства (реконструкции) будет закреплен собственником (РФ) на праве хозяйственного ведения за этим налогоплательщиком с последующим увеличением уставного фонда, оснований для применения вычетов сумм НДС, предъявленных налогоплательщику поставщиками и подрядчиками при проведении строительства (реконструкции) объекта недвижимости, не имеется.

С января 2018 года – другой подход.

Но вне зависимости от той или иной ситуации, с 01.01.2018 подход к вопросу о вычете НДС стал одинаков. С указанной даты ст. 170 НК РФ действует в редакции Федерального закона от 27.11.2017 № 335-ФЗ. Согласно введенному п. 2.1 (абз. 1) предъявленный «входной» и уплаченный «ввозной» НДС не подлежат вычету, если товары (работы, услуги), объекты ОС и НМА, имущественные права оплачены за счет средств, полученных налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы РФ, – субсидий и (или) бюджетных инвестиций.

Такая же судьба (абз. 2 п. 2.1) у «входного» налога по проведенному капитальному строительству и (или) приобретенному недвижимому имуществу за счет средств бюджета (субсидий и бюджетных инвестиций), полученных налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы РФ, влекущих в дальнейшем:

увеличение уставного фонда государственных (муниципальных) унитарных предприятий;

возникновение права государственной (муниципальной) собственности на эквивалентную часть в уставном (складочном) капитале юридических лиц.

Налог, не подлежащий вычету, включается в расходы при исчислении налога на прибыль организаций (абз. 4 п. 2.1). Но для этого должны быть выполнены два условия:

затраты на приобретение учитываются в расходах (в том числе через начисленную амортизацию) при исчислении налога на прибыль организаций;

организация ведет раздельный учет сумм налога по товарам (работам, услугам), объектам ОС и НМА, имущественным правам, приобретенным за счет бюджетных средств.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумм налога по товарам (работам, услугам), в том числе объектам ОС и НМА, имущественным правам, приобретаемым (оплачиваемым) за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, НДС в расходы при исчислении налога на прибыль организаций не включается (абз. 5 п. 2.1 ст. 170 НК РФ).

Добавим также: указанным законом скорректирован и пп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ.

Напомним, с 01.07.2017 эта норма вменила в обязанность налогоплательщиков восстанавливать НДС, ранее принятый к вычету, если затраты, связанные с оплатой «входного», а также «ввозного» НДС, возмещены из бюджета любого (федерального, регионального, местного) уровня. (До 01.07.2017 восстанавливать налог нужно было только при получении средств из федерального бюджета[4].)

С 01.01.2018 рассматриваемая норма (абз. 1) дополнена бюджетными инвестициями и звучит так: суммы налога подлежат восстановлению в случае получения налогоплательщиком в соответствии с законодательством РФ из бюджетов бюджетной системы РФ субсидий и (или) бюджетных инвестиций на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), в том числе объектов ОС и НМА, имущественных прав, а также на возмещение затрат по уплате налога при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Причем налог нужно восстанавливать независимо от факта включения суммы налога в субсидии и (или) бюджетные инвестиции на возмещение затрат (абз. 2). В то время как ранее (до 01.01.2018) такой обязанности у налогоплательщиков не было, если НДС в составе субсидии не выделялся (письма Минфина России от 23.10.2015 № 03-07-11/60945, от 02.10.2015 № 03-07-11/56446, ФНС России от 14.04.2016 № СД-4-3/6551@, Определение ВС РФ от 26.01.2017 № 306-КГ16-19246 по делу № А65-30894/2015).

И еще об изменениях ст. 170 НК РФ. Отдельно рассмотрен случай восстановления налога при частичном возмещении затрат. При таких обстоятельствах восстановлению подлежит сумма налога, принятая к вычету, в соответствующей доле (абз. 4 пп. 6), определяемой исходя из стоимости товаров (работ, услуг), в том числе объектов ОС и НМА, имущественных прав, без учета налога, приобретенных за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций на возмещение затрат, в общей стоимости приобретения, без учета налога.

Заметим, в разъяснениях официальных органов относительно восстановления НДС при частичном возмещении затрат акцента на том, что доля рассчитывается без учета налога, ранее не было (письма Минфина России от 30.12.2016 № 03-07-11/79600, ФНС России от 14.04.2016 № СД-4-3/6551@).

Мы рассмотрели вопрос о вычете НДС в случае, если покупка оплачена средствами, полученными в виде бюджетных инвестиций на реконструкцию производства в соответствии с целевой программой, предполагающей участие РФ (субъекта РФ, муниципального образования) в УК организаций – получателей данных средств. Вычет НДС по таким приобретениям не предоставляется, а сами суммы налога включаются в налоговые расходы. Для этих целей налогоплательщик обязан организовать раздельный учет сумм налога по товарам (работам, услугам), объектам ОС и НМА, имущественным правам, приобретенным за счет бюджетных средств, а сами расходы на приобретение должны включаться в налоговые расходы (в том числе через начисленную амортизацию).

Ранее (до 01.01.2018) к решению данного вопроса можно было подойти иначе, что показано с помощью судебных примеров и разъяснений официальных органов.

Кстати, поскольку скорректированные Федеральным законом № 335-ФЗ нормы ст. 170 НК РФ вступили в силу 01.01.2018, применяться они будут в отношении «покупки» (товаров, работ, услуг, объектов ОС и НМА, имущественных прав), поставленной на учет с 01.01.2018.

По ходу мы обратили внимание и на другие (корреспондирующие) изменения – о восстановлении (в том числе в части) НДС.

[1] Определения Арбитражного суда Челябинской области от 17.02.2017 и от 01.03.2017.

[2] Отметим, позиция налогового органа соответствовала мнению Минфина, изложенному в Письме от 05.08.2011 № 03-07-11/212: суммы НДС по работам на реконструкцию объектов основных средств, закрепленных за предприятием на праве хозяйственного ведения, оплачиваемым за счет инвестиций,

[3] Дополнительно рекомендуем ознакомиться со статьей А. М. Ростошинского «Позиция ВС РФ о налоге на прибыль и НДС при получении субсидий на возмещение затрат и бюджетных инвестиций», № 7, 2017.

[4] См., например, Письмо Минфина России от 30.08.2016 № 03-07-11/50508, Определение ВС РФ от 21.01.2016 № 310-КГ15-13228.

Бюджетные инвестиции юридическим лицам

Бюджетные инвестиции – одна из форм предоставления юридическим лицам бюджетных средств в качестве финансовой поддержки, подлежащей возврату.

Серьезные изменения в части предоставления бюджетных инвестиций произошли в 2013 г в связи со вступившими в силу изменениями БК РФ. Исходя из нормы ст. 79 БК РФ бюджетные инвестиции, их объемы, предназначение указываются в бюджетах различных уровней (федеральном, региональном, местном), в соответствующих программах. Ст. 79.1 БК РФ предусматривает указание на выделение бюджетных инвестиций в ФЗ о федеральном бюджете или законе о бюджете субъекта. Отсутствие утвержденной программы бюджета по предоставлению инвестиций создает непреодолимую преграду для юридических лиц относительно реализации права на получение бюджетных инвестиций. Если субъект не разработал такую программу, то единственным средством защиты остается судебная, так, например, суд обязал администрацию одного из муниципальных образований Тульской области разработать и утвердить необходимые акты, регламентирующие порядок принятия решений, в соответствии со ст. 80 БК РФ (решение Полтавского районного суда Тульской области от 22 декабря 2014 г. по делу № 1000 2-709/2014). Кроме того, предусмотрена административная ответственность за нарушение нормы ст. 80 БК РФ (ст. 15.15.4 КоАП РФ).

Важное условие при получении бюджетных инвестиций юридическим лицам – предоставление права собственности на эквивалентную часть уставного капитала. Несвоевременная передача права собственности на акции юридического лица влечет расторжение договора об участии субъекта РФ в собственности субъекта предпринимательской деятельности (например, решение Северодвинского городского суда Архангельской области от 6 сентября 2013 г. по делу № 12-219/13, решение Арбитражного суда Брянской области от 6 августа 2015 г. по делу № А09-8422/2015).

Объекты капитального строительства и недвижимости

С практической стороны, правовое регулирование взаимодействия юридических лиц и исполнительного органа власти субъекта пересекаются с отношениями, регулируемыми ФЗ № 44-ФЗ. Бюджетные ассигнования в виде инвестиций являются целевыми: создание, реконструкция, модернизация объектов капитального строительства и (или) приобретение объектов недвижимости. В соответствии с ч. 5 ст. 15 ФЗ № 44-ФЗ на отношения юридического лица, получившего бюджетные инвестиции и контрагента – исполнителя распространяется ФЗ №44-ФЗ, юридическое лицо выступает заказчиком.

Примечательно, что БК РФ не раскрывает понятие «объекты капитального строительства», однако в превалирующем количестве актов исполнительных органов власти регламентирован ограничительный перечень объектов, на которые бюджетные средства не могут быть выделены. Бюджеты не инвестируют в:

— разработку проектной документации на объекты капитального строительства или приобретение прав на использование типовой проектной документации

— приобретение земельных участков для строительства

— проведение аудита проектов для строительства

— финансирование деятельности экспертов проектной документации и НИР, ОКР

— проведение работ по проверке качества работ и достоверности определения сметной стоимости объектов капитального строительства.

Кроме того, организация не должна иметь задолженности по налоговым обязательства, иным бюджетным платежам и обязательствам, в том числе в государственные внебюджетные фонды (Постановление Правительства Астраханской области № 6-П от 28 января 2015 г.).

Проект решения юридического лица

Основным документом, подлежащим оценке для получения бюджетных инвестиций, является проект решения и приложения к нему. Проект должен быть составлен в форме НПА для каждого объекта капитального строительства. При этом интерес представляет документация о юридическом лице, которую необходимо приложить к проекту:

— финансового-экономическое обоснование проекта с подсчетами в условиях актуальной экономической ситуации;

— пояснительная записка, содержащая обоснование ценообразования по каждому объекту. Если предполагается реставрация, то обоснование культурной, социальной значимости с описанием настоящего состояния объекта. Аналогично следует обосновать социальный эффект приобретения недвижимого имущества;

— копии финансовой отчетности, бухгалтерского баланса, отчетности по использованию целевых средств за по последние 2 года;

— решение собрания акционеров, подтверждающее отсутствие задолженности по выплатам дивидендов по акциям за последние 2 года;

— справки из налогового органа, ПФР, территориального ФСС, подтверждающие отсутствие недоимок по бюджетным обязательствам;

— решение юридического лица об участии в финансировании объекта капитального строительства;

— подтверждение положительной характеристики юридического лица, а именно заключение по финансово-экономическому участию субъекта РФ в юридическом лице.

После сбора необходимой документации юридическому лицу следует направить проект решения и приложения на согласование.

Согласование

Компетентными органами по проверке инвестиционного проекта на предмет его целесообразности, рентабельности и соответствия требованиям НПА (как правило, в форме постановления) исполнительного органа о порядке принятия решений о предоставлении бюджетных инвестиций являются Министерство экономического развития РФ (п. 5.3.9 Постановления Правительства РФ № 437 от 5 июня 2008 г.) и Министерство финансов РФ как главный распорядитель бюджетных средств (п. 5.3.57 Постановления Правительства РФ № 329 от 30 июня 2004 г.).

Основаниями отказа в предоставлении бюджетных инвестиций являются:

— предоставление неполного пакета документов;

— несоблюдение иных существенных условий НПА исполнительного органа (в каждом субъекте орган исполнительной власти вправе устанавливать дополнительные условия);

— неэффективность предоставления бюджетных средств.

Рекомендации

В условиях, когда экономика государства вынуждена замещать импорт продукцией российских компаний, безусловно, требуется государственная поддержка. Она может быть оказана в форме субсидирования (ст. 78 БК РФ), предоставления бюджетных кредитов (ст. 93.2 БК РФ), бюджетных инвестиций (ст. 80 БК РФ) и иными способами. Кроме того, оказание финансовой поддержки положительно сказывается не только на деятельности юридического лица, но и самого субъекта, так как за исключением межбюджетных трансфертов государственные средства подлежат возврату. Также в соответствии с Постановлением Правительства РФ № 310 от 15 апреля 2014 г. субъекты должны стимулировать привлечение инвестиций, повышать налоговый потенциал, снижать уровень дотационности, а также самостоятельно обеспечивать социальное благополучие.

Разумеется, получение бюджетных инвестиций или иной государственной финансовой поддержки экономически более рентабельно, нежели получение кредитов и займов от коммерческих банков, особенно в условиях, которые требуют активного импортозамещения. Однако получение государственной финансовой поддержки, в том числе бюджетных инвестиций, все еще вызывает сложности у юридических лиц. В первую очередь это связано с тем, что федеральное законодательство не унифицировало правила и требования, предъявляемые юридическим лицам, делегировав этот вопрос субъектам и муниципальным образованиям. Также существует проблема негласных критериев к эффективности проектов юридических лиц, так как категория является оценочной.

Источники: http://www.pravcons.ru/articles/publ/byudzhetnye-investitsii-vznos-v-ustavnyy-kapital-o-vychete-nds/, http://www.audit-it.ru/articles/account/court/a51/938327.html, http://brace-lf.com/informaciya/korporativnoe-pravo/710-byudzhetnye-investitsii-yuridicheskim-litsam

Источник: invest-4you.ru