За счет бюджетных инвестиций также на

Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 19 апреля 2018 г. N 03-07-10/26420 О применении НДС при получении налогоплательщиком субсидий и (или) бюджетных инвестиций из бюджетов бюджетной системы РФ

Вопрос: 1. Бюджетные инвестиции

ПАО является получателем средств федерального бюджета в виде бюджетных инвестиций, направляемых в соответствии со ст. 80 Бюджетного кодекса Российской Федерации в виде взноса в уставный капитал Общества на финансирование приоритетных инвестиционных проектов по строительству объектов капитального строительства. При этом как застройщиками, так и предполагаемыми эксплуатирующими организациями соответствующих объектов капитального строительства являются подконтрольные организации Общества (далее — Застройщики).

Передача средств бюджетных инвестиций Застройщикам осуществляется путем взноса ПАО в их уставный капитал. Софинансирование строительства объектов капитального строительства сверх предоставленных средств бюджетных инвестиций осуществляется за счет собственных средств Общества, также вносимых в виде взноса в уставный капитал Застройщиков.

Указанная схема финансирования предусмотрена договорами о предоставлении бюджетных инвестиций, заключаемыми между Обществом как получателем инвестиций, Росимуществом и Минэнерго России.

Несмотря на то что Застройщики не являются прямыми получателями бюджетных инвестиций, средства, вносимые ПАО в их уставные капиталы, именуются бюджетными инвестициями в Соглашении об использовании бюджетных инвестиций, заключенном между ПАО, Застройщиком и Минэнерго России (далее — Соглашение), и учитываются на лицевом счете Застройщика, открытом в территориальном органе Федерального казначейства (далее — УФК).

Позиция Общества заключается в том, что несмотря на наименование в Соглашении указанных средств как «средства бюджетных инвестиций», а также специальный режим их расходования с использованием счетов УФК и применяемый режим отчетности по расходованию, аналогичный отчетности по использованию бюджетных инвестиций, указанные средства не являются бюджетными инвестициями в силу положений Бюджетного кодекса Российской Федерации, в связи с чем положения, предусмотренные п. 2.1 и пп. 6 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса Российской Федерации, к ситуации расходования Застройщиками средств, полученных в качестве взноса в уставный капитал, не применяются.

Иная квалификация указанных средств увеличит стоимость строящихся объектов за счет включения в нее налога на добавленную стоимость (НДС), оплаченного за счет средств бюджетных инвестиций, что, в конечном счете, приведет к росту тарифов (поскольку строящиеся объекты будут в дальнейшем использоваться в регулируемых видах деятельности). Рост тарифов на электроэнергию противоречит политике в отношении дальневосточных тарифов, осуществляемой Президентом Российской Федерации и Правительством Российской Федерации (доведение до среднероссийского уровня).

Кроме того, капитализация НДС в стоимости строящихся объектов потребует для ПАО изыскания дополнительных источников финансирования строительства, в том числе кредитных, в объеме суммы НДС.

В случае квалификации целевых средств, вносимых в уставные капиталы Застройщиков, в качестве бюджетных инвестиций, прошу также разъяснить порядок применения пункта 5.1 ст. 9 Закона N 335-ФЗ в 2018 году, принимая во внимание, что в соответствии с приказом ФАС России от 09.11.2017 N 1476/17 ПАО включено в реестр субъектов естественных монополий, а Застройщики такого статуса не имеют.

2. Бюджетные субсидии

Традиционно, компании Группы являются получателями бюджетных субсидий, выделяемых из региональных бюджетов на возмещение выпадающих доходов в связи с реализацией ими электроэнергии, тепловой энергии и иных коммунальных услуг населению и отдельным категориям потребителей по льготным (сниженным) тарифам, установленным уполномоченными органами власти.

В связи с поручением Президента Российской Федерации Путина В.В. от 08.12.2015 N 2508 о снижении тарифов на электрическую энергию до базового (среднероссийского) уровня на территории Дальневосточного федерального округа (далее — ДФО) и последующим внесением изменений в нормативные правовые акты в области электроэнергетики, с 2017 года компании также получают субсидии на возмещение выпадающих доходов в связи с применением базового тарифа на электроэнергию для потребителей ДФО.

Размер указанных бюджетных субсидий определяется как разница между выручкой, определенной исходя из экономически обоснованного тарифа, обеспечивающего компенсацию всех необходимых расходов на производство и реализацию соответствующего ресурса, и выручкой, определенной исходя из пониженного (льготного) тарифа, утвержденного уполномоченным органом власти.

По этой причине выделяемые субсидии не привязаны ни законодательно, ни в рамках используемого порядка заявления о необходимости получения субсидии и представления отчетности об использовании субсидии к каким-либо конкретным затратам или статьям расходов гарантирующих поставщиков электроэнергии.

С учетом изложенного полагаю, что указанные бюджетные субсидии не должны быть квалифицированы в качестве бюджетных субсидий, поименованных в п. 2.1 и пп. 6 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно: в качестве бюджетных субсидий, предоставленных на приобретение (возмещение затрат на приобретение) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, и не требуют раздельного учета, предусмотренного ст. 170 Налогового кодекса Российской Федерации.

Иная квалификация рассматриваемых бюджетных субсидий, а именно: в качестве субсидий, предоставленных на приобретение (возмещение затрат на приобретение) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, приведет к образованию дополнительных выпадающих доходов энергоснабжающих организаций ДФО, что, в свою очередь, приведет к росту расходов региональных бюджетов (дополнительной нагрузке на покупателей 1-й и 2-й ценовой зоны оптового рынка электрической энергии и мощности) либо к повышению тарифов для потребителей ДФО.

На основании изложенного прошу рассмотреть настоящее письмо с привлечением представителей Минэнерго России, Минвостокразвития России и ФНС России, а также направить подготовленный ответ в ФНС России для доведения его до сведения территориальных органов.

Ответ: В связи с письмом о применении налога на добавленную стоимость при получении налогоплательщиком субсидий и (или) бюджетных инвестиций из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации Департамент налоговой и таможенной политики сообщает.

Согласно пункту 2.1 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) в случае приобретения товаров (работ, услуг, имущественных прав) за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, полученных налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, а также при проведении капитального строительства и (или) приобретения недвижимого имущества за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, полученных налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, с последующим увеличением уставного фонда государственных (муниципальных) унитарных предприятий или возникновением права государственной (муниципальной) собственности на эквивалентную часть в уставном (складочном) капитале юридических лиц, суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на территорию Российской Федерации, вычету не подлежат. При этом подпунктом 6 пункта 3 статьи 170 Кодекса предусмотрено, что суммы налога на добавленную стоимость, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам, имущественным правам), подлежат восстановлению в случае получения налогоплательщиком в соответствии с законодательством Российской Федерации из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации субсидий и (или) бюджетных инвестиций на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав), а также на возмещение затрат по уплате налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 80 Бюджетного кодекса Российской Федерации предоставление бюджетных инвестиций юридическим лицам, не являющимся государственными или муниципальными учреждениями и государственными или муниципальными унитарными предприятиями, влечет возникновение права государственной или муниципальной собственности на эквивалентную часть уставных (складочных) капиталов указанных юридических лиц, которое оформляется участием Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований в уставных (складочных) капиталах таких юридических лиц в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации.

Бюджетные инвестиции предоставляются указанным юридическим лицам на объекты капитального строительства, находящиеся в собственности указанных юридических лиц, и (или) на приобретение ими объектов недвижимого имущества либо в целях предоставления взноса в уставные (складочные) капиталы дочерних обществ этих юридических лиц на осуществление капитальных вложений в объекты капитального строительства, находящиеся в собственности таких дочерних обществ, и (или) на приобретение такими дочерними обществами объектов недвижимого имущества за счет средств федерального бюджета, бюджета субъекта Российской Федерации, местного бюджета.

Поскольку дочерние общества юридического лица, в уставный (складочный) капитал которых внесены средства, ранее предоставленные юридическому лицу в виде бюджетных инвестиций, капитальные вложения в объекты капитального строительства, находящиеся в их собственности, и (или) приобретение объектов недвижимого имущества осуществляют за счет бюджетных средств, суммы налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам, имущественным правам), приобретенным за счет данных средств, к вычету у данного дочернего общества не принимаются.

В то же время следует отметить, что на основании пункта 5.1 статьи 9 Федерального закона от 27 ноября 2017 г. N 335-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» вышеуказанные положения пункта 2.1 и подпункта 6 пункта 3 статьи 170 Кодекса в отношении приобретенных организациями — субъектами естественных монополий за счет бюджетных инвестиций, полученных из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, применяются с 1 января 2019 года. При этом указанные положения в отношении дочерних обществ организаций — субъектов естественной монополии не применяются.

Что касается получения налогоплательщиками субсидий из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации в целях возмещения недополученных доходов в связи с производством и (или) реализацией товаров (работ, услуг), облагаемых НДС, то суммы указанных субсидий подлежат включению в налоговую базу на основании пункта 1 статьи 162 Кодекса, за исключением случаев, указанных в абзацах втором и третьем пункта 2 статьи 154 Кодекса. При этом суммы НДС по товарам (работам, услугам, имущественным правам), приобретенным налогоплательщиками за счет указанных субсидий, подлежат вычету в порядке и на условиях, установленных статьями 171 и 172 Кодекса.

Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое письмо Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Обзор документа

При приобретении товаров (работ, услуг, имущественных прав) за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, а также при проведении капстроительства и (или) приобретении недвижимого имущества за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций (с последующим увеличением уставного фонда государственных (муниципальных) унитарных предприятий или возникновением права государственной (муниципальной) собственности на эквивалентную часть в уставном (складочном) капитале юрлиц) суммы НДС, предъявленные плательщику либо фактически уплаченные им при ввозе товаров, вычету не подлежат.

Суммы налога, принятые к вычету, подлежат восстановлению в случае получения субсидий и (или) бюджетных инвестиций на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав), а также на возмещение затрат по уплате налога при ввозе товаров.

Дочерние общества юрлица, в уставный (складочный) капитал которых внесены средства, ранее предоставленные организации в виде бюджетных инвестиций, капвложения в объекты капстроительства, находящиеся в их собственности, и (или) приобретение объектов недвижимости осуществляют за счет бюджетных средств. В связи с этим суммы НДС по товарам (работам, услугам, имущественным правам), приобретенным за счет данных средств, к вычету у данного дочернего общества не принимаются.

Субсидии в целях возмещения недополученных доходов в связи с производством и (или) реализацией товаров (работ, услуг), облагаемых НДС, подлежат включению в налоговую базу.

При этом суммы НДС по товарам (работам, услугам, имущественным правам), приобретенным за счет указанных субсидий, подлежат вычету.

Для просмотра актуального текста документа и получения полной информации о вступлении в силу, изменениях и порядке применения документа, воспользуйтесь поиском в Интернет-версии системы ГАРАНТ:

Механизм финансирования инвестиционных проектов за счет бюджетных средств

Бюджетные средства, предусмотренные для финансирования инвестиционных программ, включаются в состав расходов бюджета соответствующего уровня. Процедура предоставления бюджетных инвестиций предполагает подготовку пакета документов, состоящего из технико-экономического обоснования инвестиционного проекта, проектно-сметной документации, плана передачи земли и сооружений, проекта договора между соответствующим органом исполнительной власти и субъекта инвестиций об участии в собственности последнего. Только при наличии указанных документов инвестиционный проект может быть включен в проект соответствующего бюджета.

Предоставление государственных бюджетных инвестиций юридическим лицам, не являющимся государственными унитарными предприятиями, влечет за собой одновременное возникновение права собственности государства на долю в уставном (складочном) капитале такого юридического лица и его имущества. Созданные с привлечением бюджетных средств объекты производственного и непроизводственного назначения в эквивалентной части уставных (складочных) капиталов и имущества передаются в управление соответствующим органам управления государственным имуществом.

Начиная с 2014 г., в соответствии с изменением бюджетного законодательства, бюджетные кредиты могут выдаваться частным инвесторам в виде целевых иностранных кредитов. Осуществляется переход к бюджетному финансированию инвестиционных проектов, отобранных на конкурсной основе, за счет средств Инвестиционного фонда РФ [19].

Инвестиционный фонд РФ — принципиально новый инструмент активной государственной инвестиционной политики, направленной на рост и диверсификацию экономики. Он формируется из средств, предусмотренных в федеральном бюджете на поддержку наиболее значимых инвестиционных проектов, которые реализуются на условиях государственно-частного партнерства, прежде всего в области создания и развития инфраструктуры [15, с.12].

Правительством Российской Федерации установлено, что источниками формирования Фонда являются:

расчетная разница между доходами федерального бюджета, формирующими Стабфонд при базовой цене на нефть сырую марки «Юралс» и при базовой цене на нефть сырую марки «Юралс», уменьшенной на 1 доллар США за баррель;

а также прогнозируемое сокращение расходов на обслуживание государственного внешнего долга РФ при досрочном погашении этого долга.

Главная цель использования средств Фонда — поддержка приоритетных для государства и регионов конкретных инвестиционных проектов путем создания транспортной, инженерной или энергетической инфраструктуры государственного или муниципального значения, без которой эти проекты не могут быть реализованы.

Проекты Фонда отбираются в рамках публичной процедуры, предусматривающей их рассмотрение на Инвестиционной комиссии по проведению отбора инвестиционных проектов, претендующих на получение государственной поддержки за счет средств Инвестиционного фонда Российской Федерации с последующим отбором на Правительственной комиссии по инвестиционным проектам, имеющим общегосударственное значение, и утверждением паспортов проектов распоряжениями Правительства Российской Федерации [18].

За первых два года функционирования Инвестиционного фонда было проведено 9 заседаний Инвестиционной комиссии по отбору инвестиционных проектов, претендующих на государственную поддержку за счет средств Инвестиционного фонда Российской Федерации, 6 заседаний Правительственной комиссии по инвестиционным проектам, имеющим общегосударственное значение. В результате к реализации с использованием средств Инвестиционного фонда было одобрено 20 инвестиционных проектов.

Одобренные Правительственной комиссией инвестиционные проекты распределяются по отраслям экономики следующим образом [18]:

• — 45% — на развитие транспортной инфраструктуры;
• — 30% — на развитие промышленных отраслей;
• — 10% — на реализацию проектов в области ЖКХ;
• — 5% — на создание инновационной инфраструктуры;
• — 10% — на другие отрасли народного хозяйства.

Таким образом, суммарный объем инвестиций при реализации данных проектов, то есть прямые вливания в экономику Российской Федерации, превысят 1 трлн. руб. Из них 341,8 млрд. руб. (порядка 30%) будут выделены из Инвестиционного фонда. Свободный остаток средств фонда с учетом реализации проектов, утвержденных Правительственной комиссией к настоящему моменту, и средств, предусмотренных проектом федерального бюджета до 2011г. составит 175,8 млрд. руб.

К 2015 году Правительством Российской Федерации было одобрено 13 инвестиционных проектов. Среди утвержденных Правительством, 6 проектов, направленно на развитие промышленных секторов [19]:

• — комплексное развитие Нижнего Приангарья;
• — комплекс нефтеперерабатывающих и нефтехимических заводов в г. Нижнекамск;
• — создание транспортной инфраструктуры для освоения минерально-сырьевых ресурсов юго-востока Читинской области;
• — строительство железнодорожной линии Кызыл-Курагино;
• — разработка проектной документации инвестиционного проекта «Урал Промышленный — Урал Полярный»;
• — разработка проектной документации инвестиционного проекта «Комплексное развитие Южной Якутии».

Всего за 2013-2014 гг. из средств Инвестиционного фонда было израсходовано 34,5 млрд. руб.

На начало 2016 года распоряжениями Правительства Российской Федерации утвержден 21 инвестиционный проект, имеющий общегосударственное значение, для реализации которых представляется государственная поддержка средств Инвестиционного фонда, в объеме около 400 млрд. (на 1 рубль средств Фонда планируется привлечь около 2 рублей средств инвесторов).

С сентября 2015 года в Минрегион России поступило 53 заявок более чем от 30 субъектов Российской Федерации на предоставление государственной поддержки за счет средств Фонда для реализации региональных инвестиционных проектов [19].

Общая стоимость указанных проектов — около 318 млрд. руб., в том числе: общая сумма запрашиваемых средств Инвестиционного Фонда Российской Федерации — около 51 млрд. руб., субъектов Российской Федерации и муниципалитетов — 20 млрд. руб., частных инвесторов — около 247 млрд. руб.

Из указанных выше региональных инвестиционных проектов 19 уже одобрено Правительственной комиссией по инвестиционным проектам, имеющим общегосударственное значение. Их общая стоимость составляет 103,6 млрд. руб., в том числе средства Фонда — около 13 млрд. руб., средства частных инвесторов — более 83 млрд. руб.

В настоящее время проекты распоряжений Правительства Российской Федерации об утверждении паспортов одобренных региональных инвестиционных проектов находятся на согласовании в федеральных органах исполнительной власти.

Кроме того, в Министерство регионального развития Российской Федерации поступила информация о более чем 400 инвестиционных проектах общей стоимостью более 2 трлн. рублей (в том числе за счет средств Фонда около 224 млрд. рублей), предлагаемых для поддержки за счет средств Инвестиционного фонда, заявки на поддержку которых могут быть представлены субъектами Российской Федерации в 2015-2016 годах. Значительная часть готовящихся региональных инвестиционных проектов направлена на развитие обрабатывающего производства, транспортной инфраструктуры, жилищного строительства, сельского хозяйства и других отраслей, на состоянии которых существенно сказалось влияние мирового финансового кризиса.

В рамках отбора инвестиционных проектов, претендующих на получение государственной поддержки за счет средств Инвестиционного фонда Российской Федерации, в Минэкономразвития России поступило свыше 50 заявок. Общая стоимость инвестиционных проектов, предлагаемых к реализации с привлечением средств Инвестиционного фонда, составила 1,6 трлн рублей, а запрашиваемый объем государственной поддержки — 575 млрд рублей.

23 инвестиционных проекта относятся к транспортной отрасли, 7 — к отрасли энергетики, 9 заявок представляют промышленность, еще 6 — ЖКХ, 3 проекта направлены на развитие сельского хозяйства, шестью проектами представлены другие отрасли народного хозяйства.

Все поступившие заявки были проанализированы. Проведена оценка количественных и качественных параметров инвестиционных проектов. На основе заключений федеральных министерств, осуществляющих функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в установленной сфере деятельности, Федерального агентства по управлению особыми экономическими зонами, Главгосэкспертизы и инвестиционных консультантов, проекты, удовлетворяющие критериям Фонда, были вынесены на заседание Инвестиционной комиссии по проведению отбора инвестиционных проектов, претендующих на получение государственной поддержки за счет средств Инвестиционного фонда Российской Федерации.

Из 10 проектов 6 относятся к сфере транспорта и это не случайно. В России один из самых низких показателей среди развитых стран по насыщенности автодорогами, аэропортами, а также иной транспортно-логистической инфраструктуры, что также является серьезным препятствием для ускорения роста российской экономики.

К сожалению можно констатировать, что за последние 5 лет ввод новых автодорог, а также величина инвестиций в данный вид деятельности неуклонно падает.

Одним из вариантов для преодоления данной ситуации может быть строительство платных автомагистралей. В настоящее время существует опыт успешной эксплуатации на платной основе участков как федеральных автомобильных дорог, так и автодорог субъектов Российской Федерации.

Инвестиционный фонд Российской Федерации в настоящее время является одним из наиболее перспективных институтов развития в России.

Практика работы с проектами Инвестиционного фонда выявила необходимость внесения изменений в Положение об инвестиционном фонде Российской Федерации, направленных на повышение эффективности его функционирования.

В этой связи был подготовлен проект Постановления Правительства Российской Федерации об утверждении новой редакции Положения, который в настоящее время находится на утверждении в Правительстве Российской Федерации.

В новой редакции Положения предусмотрена такая форма предоставления государственной поддержки как субсидии бюджетам субъектов Российской Федерации на создание объектов капитального строительства государственной собственности субъектов Российской Федерации, что позволит финансировать за счет средств фонда наиболее значимые региональные проекты [17].

В настоящее время Минрегионом России совместно с заинтересованными федеральными органами исполнительной власти проводится работа по приведению нормативной базы функционирования Инвестиционного фонда в соответствие с действующим бюджетным законодательством, направленная на обеспечение эффективного функционирования механизма инвестиционного фонда [17].

Кроме того, в процессе работы Инвестиционного фонда был выявлен ряд проблем:

• — большая часть проектов, претендующих на получение поддержки, направлена на разработку проектной документации. Инициаторами проектов представляется недостаточно проектов, ориентированных на промышленное и инновационное развитие регионов. Кроме того, ряд проектов, по которым в настоящее время финансируется разработка проектно-сметной документации, в дальнейшем будут претендовать на получение господдержки на кап строительство за счет средств Инвестфонда, что приведет к дефициту средств в 2016 году более 600 млрд. руб.;
• — отбор и утверждение проектов происходит по мере очередности поступления заявок. При этом отсутствует механизм выделения средств на финансирование проектов в зависимости от приоритетности решаемых в ходе их реализации задач и потребности в финансировании во времени;
• — кроме того, большая часть средств инвестиционного фонда направляется на реализацию концессионных проектов. И при условии их одновременной реализации, средств фонда, предусмотренных бюджетом, не хватит для их финансирования.

В целях решения обозначенных проблем и повышения эффективности использования средств фонда предлагаются следующие меры:

определить новый механизм формирования Инвестиционного фонда;

в целях более эффективного использования средств Инвестиционного фонда представляется целесообразным утвердить порядок рейтингования проектов, позволяющий проводить отбор проектов с учетом временных рамок финансирования уже одобренных проектов.

В этой связи предлагаем ограничить отбор инвестиционных проектов проведением заседаний Правительственной Комиссии 2 раза в год по проектам федерального значения и 1 раз в год по проектам регионального значения.

Такой порядок обеспечит возможность распределения свободного остатка средств Инвестиционного фонда в условиях его лимитированности, основываясь не только на соответствии проекта качественным и количественным критериям отбора проектов, но и сравнивая проекты между собой, определяя их приоритетность.

Бюджетные инвестиции = взнос в уставный капитал: о вычете НДС

Автор: Зайцева Г. Г., главный редактор журнала

История одного спора.

Прежде всего обратимся к делу № А76-30696/2016 (под этим номером, заметим, объединены в одно производство[1] дела № А76-30698/16, А76-30699/16, А76-1094/17, А76-30696/16, А76-28385/16). Началось оно так.

ОАО (заказчик-застройщик) в составе концерна (головное предприятие) принимает участие в Федеральной целевой программе «Развитие оборонно-промышленного комплекса Российской Федерации на 2011 – 2020 годы». По договору об участии РФ в собственности субъекта инвестиций (от 21.02.2014), заключенному с Росимуществом и Минпромторгом, выступающими от имени РФ, ОАО получило бюджетные инвестиции на осуществление работ по объекту капитального строительства производственного комплекса (сроки строительства: 2012 – 2020 годы) в обмен на долю участия в его УК. Для этих целей ОАО передает, а РФ принимает и оплачивает акции общества.

К сведению:

В соответствии со ст. 28 Федерального закона от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» УК общества может быть увеличен путем увеличения номинальной стоимости акций или размещения дополнительных акций. Решение об увеличении УК общества путем размещения дополнительных акций принимается общим собранием акционеров или советом директоров (наблюдательным советом) общества, если в соответствии с уставом общества ему предоставлено право принимать такое решение.

Размер УК общества увеличен в 2014 году, что подтверждено информационными ресурсами налогового органа и бухгалтерской отчетностью ОАО за 2015 год.

В дальнейшем финансирование капитального строительства осуществлялось по договорам (от 27.11.2014, от 28.11.2014) с головным предприятием о предоставлении денежных средств в целях капитальных вложений в принадлежащий ОАО объект, предусмотренный программой. Средства головное предприятие получало из бюджета (в обмен на долю участия РФ в своем УК) и перечисляло на расчетный счет ОАО. А общество, в свою очередь, должно было разместить дополнительные акции среди РФ (в лице Росимущества) и головного предприятия, увеличив тем самым свой УК. Однако такого увеличения (судя по сведениям ЕГРЮЛ и бухгалтерской отчетности ОАО) в 2015 году не осуществлено.

Налоговая инспекция, проверяя представленные (09.03.2016) ОАО уточненные декларации по НДС за I – IV кварталы 2015 года, сочла применение налоговых вычетов по приобретенным за счет средств федерального бюджета товарам (работам, услугам) неправомерным, что повлекло неполную уплату НДС за указанные налоговые периоды (со всеми вытекающими отсюда последствиями). Этот момент, собственно, и стал поводом для обращения ОАО в суд. И судьи поддержали налогоплательщика.

Судебные обоснования.

Покажем, к каким нормам законодательства апеллировали судьи.

Денежные средства – собственность общества

В силу ст. 80 БК РФ предоставление бюджетных инвестиций юридическим лицам, не являющимся государственными или муниципальными учреждениями и государственными или муниципальными унитарными предприятиями, влечет возникновение права государственной или муниципальной собственности на эквивалентную часть уставных (складочных) капиталов указанных юридических лиц, которое оформляется участием РФ, субъектов РФ и муниципальных образований в уставных (складочных) капиталах таких юридических лиц в соответствии с гражданским законодательством РФ.

Согласно ст. 213 ГК РФ коммерческие и некоммерческие организации, кроме государственных и муниципальных предприятий, а также учреждений, являются собственниками имущества, переданного им в качестве вкладов (взносов) их учредителями (участниками, членами), а также имущества, приобретенного этими юридическими лицами по иным основаниям.

Таким образом, поскольку акции были переданы в собственность государства в лице Росимущества и головного предприятия, полученные за них денежные средства стали принадлежать обществу на праве собственности.

Бюджетные инвестиции не считаются переданными безвозмездно.

При внесении Росимуществом и головным предприятием денежных средств в качестве вложений в УК (за проданные обществом акции) указанными лицами были получены акции, подтверждающие право их владельцев на участие в управлении обществом и на получение дивидендов, в связи с чем полученные обществом денежные средства в УК не могут быть признаны безвозмездной передачей бюджетных инвестиций.

В этой связи получение налогоплательщиком денежных средств из федерального бюджета и использование их в целях приобретения товаров (работ, услуг) не является основанием для отказа обществу в праве на получение вычетов по НДС: фактически ОАО использовало в целях расчетов уже собственные денежные средства, не полученные к тому же безвозмездно.

Повторное возмещение налога из бюджета отсутствует

Довод инспекции о том, что принятие к вычету сумм НДС, уплаченных за счет средств, выделенных из федерального бюджета, фактически приведет к повторному возмещению налога из бюджета, судом отклонен. Налоговое законодательство не ставит право на возмещение НДС в зависимость от источника поступления на счета налогоплательщика денежных средств, использованных для расчетов за приобретаемые товары (работы, услуги). Размер бюджетных ассигнований с указанием «в том числе НДС» означает лишь фиксированность определенной договором суммы бюджетных средств на оплату приобретения, включая как собственно цену товара, так и исчисленную поставщиком сумму налога. Иными словами, значение приписки «в том числе НДС» состоит в том, что выделение помимо средств на оплату цены товара (работы) также дополнительных (отдельных) средств на оплату налога не предполагается.

Поскольку ни в каких иных формах, помимо применения спорного налогового вычета, общество уплаченный поставщикам (подрядчикам) налог в составе цены товаров (работ) не возмещало (что не оспорено инспекцией), вывод налогового органа о повторности возмещения из бюджета НДС является несостоятельным.

Право на вычет не связано с госрегистрацией изменений в уставе общества.

Довод налогового органа[2] о неправомерности применения налогового вычета до момента государственной регистрации изменений в уставе общества, касающихся увеличения размера УК, суд во внимание также не принял, поскольку гл. 21 НК РФ не содержит нормы, обусловливающей возникновение права на вычет налога датой государственной регистрации изменений, внесенных в устав предприятия – получателя бюджетных инвестиций в связи с увеличением его УК.

Таким образом…

…со стороны ОАО отсутствовали нарушения п. 1, 2 ст. 171 НК РФ, препятствующие получению налоговых вычетов. Требования, заявленные налогоплательщиком, были удовлетворены судом первой инстанции (Решение арбитражного суда Челябинской области от 25.07.2017) и поддержаны судом апелляционной инстанции (Постановление от 19.09.2017 № 18АП-10543/2017).

Заметим, вступившее в законную силу решение суда по делу № А76-30696/2016 послужило поводом для удовлетворения требований налогоплательщика по другому делу – № А76-22248/2017 (см. Решение Арбитражного суда Челябинской области от 15.11.2017). Ведь обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица, – ч. 2 ст. 69 АПК РФ.

Позиция официальных органов.

Стоит отметить, что официальные органы (до недавнего времени) демонстрировали этот же подход. Причем ссылки на некоторые разъяснения (см. таблицу ниже) имеют место в решении судей рассматриваемого (№ А76-30696/2016) дела.

Письмо Минфина России от 21.04.2010 № 03-07-11/124

В случае если предоставление бюджетных инвестиций ГУП, основанному на праве хозяйственного ведения, влечет соответствующее увеличение уставного фонда предприятия, данные бюджетные инвестиции не следует рассматривать как средства федерального бюджета, из которых уплачивается НДС при приобретении товаров (работ, услуг). В связи с этим суммы данного налога по оплачиваемым за счет указанных средств приобретениям должны приниматься к вычету в общеустановленном порядке

Письмо ФНС России от 13.06.2017 № СД-4-3/11120@

В случае если предоставление бюджетных инвестиций АО влечет соответствующее увеличение УК общества, а также передачу акций на сумму инвестиций в собственность РФ, данные бюджетные инвестиции не следует рассматривать как средства федерального бюджета, из которых уплачивается НДС при приобретении товаров (работ, услуг). Следовательно, суммы НДС, предъявленные обществу организациями, выполняющими работы по реконструкции и техническому перевооружению, а также поставщиками оборудования, принимаются к вычету в порядке, установленном ст. 171 и 172 НК РФ

От себя добавим: были и другие послания на тему правомерности вычета НДС при рассматриваемых обстоятельствах – см. письма ФНС России от 30.07.2014 № ГД-4-3/14870@, Минфина России от 23.05.2013 № 03-07-11/18427, от 12.01.2012 № 03-07-11/05, от 31.10.2011 № 03-07-11/291.

Вместе с тем компетентные органы выделяли иную ситуацию, в соответствии с которой увеличение УК происходит не за счет его оплаты денежными средствами, а за счет прироста стоимости имущества предприятия (в частности, когда бюджетные инвестиции на осуществление капвложений в основные средства прямо предусмотрены договорами, денежные средства из бюджета перечисляются на расчетный счет налогоплательщика в соответствии со сроками платежей по договорам подряда в сумме фактических затрат, включая НДС). Такой случай рассмотрен, например, в Определении ВС РФ от 29.05.2017 № 307-КГ17-5837 по делу № А56-12176/2016[3]. А в письмах от 07.12.2016 № СД-4-3/23381@ и от 23.11.2016 № 03-07-15/68999, обращая внимание и на другие судебные решения (определения ВАС РФ от 26.05.2014 № ВАС-3885/14 по делу № А45-3789/2013 и от 22.05.2014 № ВАС-5653/14 по делу № А44-191/2013, ВС РФ от 30.05.2016 № 307-КГ16-4816 по делу № А56-19203/2015), ФНС и Минфин (соответственно) констатируют: если бюджетные средства выделяются из федерального бюджета налогоплательщику на конкретный объект, который после строительства (реконструкции) будет закреплен собственником (РФ) на праве хозяйственного ведения за этим налогоплательщиком с последующим увеличением уставного фонда, оснований для применения вычетов сумм НДС, предъявленных налогоплательщику поставщиками и подрядчиками при проведении строительства (реконструкции) объекта недвижимости, не имеется.

С января 2018 года – другой подход.

Но вне зависимости от той или иной ситуации, с 01.01.2018 подход к вопросу о вычете НДС стал одинаков. С указанной даты ст. 170 НК РФ действует в редакции Федерального закона от 27.11.2017 № 335-ФЗ. Согласно введенному п. 2.1 (абз. 1) предъявленный «входной» и уплаченный «ввозной» НДС не подлежат вычету, если товары (работы, услуги), объекты ОС и НМА, имущественные права оплачены за счет средств, полученных налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы РФ, – субсидий и (или) бюджетных инвестиций.

Такая же судьба (абз. 2 п. 2.1) у «входного» налога по проведенному капитальному строительству и (или) приобретенному недвижимому имуществу за счет средств бюджета (субсидий и бюджетных инвестиций), полученных налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы РФ, влекущих в дальнейшем:

увеличение уставного фонда государственных (муниципальных) унитарных предприятий;

возникновение права государственной (муниципальной) собственности на эквивалентную часть в уставном (складочном) капитале юридических лиц.

Налог, не подлежащий вычету, включается в расходы при исчислении налога на прибыль организаций (абз. 4 п. 2.1). Но для этого должны быть выполнены два условия:

затраты на приобретение учитываются в расходах (в том числе через начисленную амортизацию) при исчислении налога на прибыль организаций;

организация ведет раздельный учет сумм налога по товарам (работам, услугам), объектам ОС и НМА, имущественным правам, приобретенным за счет бюджетных средств.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумм налога по товарам (работам, услугам), в том числе объектам ОС и НМА, имущественным правам, приобретаемым (оплачиваемым) за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, НДС в расходы при исчислении налога на прибыль организаций не включается (абз. 5 п. 2.1 ст. 170 НК РФ).

Добавим также: указанным законом скорректирован и пп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ.

Напомним, с 01.07.2017 эта норма вменила в обязанность налогоплательщиков восстанавливать НДС, ранее принятый к вычету, если затраты, связанные с оплатой «входного», а также «ввозного» НДС, возмещены из бюджета любого (федерального, регионального, местного) уровня. (До 01.07.2017 восстанавливать налог нужно было только при получении средств из федерального бюджета[4].)

С 01.01.2018 рассматриваемая норма (абз. 1) дополнена бюджетными инвестициями и звучит так: суммы налога подлежат восстановлению в случае получения налогоплательщиком в соответствии с законодательством РФ из бюджетов бюджетной системы РФ субсидий и (или) бюджетных инвестиций на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), в том числе объектов ОС и НМА, имущественных прав, а также на возмещение затрат по уплате налога при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Причем налог нужно восстанавливать независимо от факта включения суммы налога в субсидии и (или) бюджетные инвестиции на возмещение затрат (абз. 2). В то время как ранее (до 01.01.2018) такой обязанности у налогоплательщиков не было, если НДС в составе субсидии не выделялся (письма Минфина России от 23.10.2015 № 03-07-11/60945, от 02.10.2015 № 03-07-11/56446, ФНС России от 14.04.2016 № СД-4-3/6551@, Определение ВС РФ от 26.01.2017 № 306-КГ16-19246 по делу № А65-30894/2015).

И еще об изменениях ст. 170 НК РФ. Отдельно рассмотрен случай восстановления налога при частичном возмещении затрат. При таких обстоятельствах восстановлению подлежит сумма налога, принятая к вычету, в соответствующей доле (абз. 4 пп. 6), определяемой исходя из стоимости товаров (работ, услуг), в том числе объектов ОС и НМА, имущественных прав, без учета налога, приобретенных за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций на возмещение затрат, в общей стоимости приобретения, без учета налога.

Заметим, в разъяснениях официальных органов относительно восстановления НДС при частичном возмещении затрат акцента на том, что доля рассчитывается без учета налога, ранее не было (письма Минфина России от 30.12.2016 № 03-07-11/79600, ФНС России от 14.04.2016 № СД-4-3/6551@).

Мы рассмотрели вопрос о вычете НДС в случае, если покупка оплачена средствами, полученными в виде бюджетных инвестиций на реконструкцию производства в соответствии с целевой программой, предполагающей участие РФ (субъекта РФ, муниципального образования) в УК организаций – получателей данных средств. Вычет НДС по таким приобретениям не предоставляется, а сами суммы налога включаются в налоговые расходы. Для этих целей налогоплательщик обязан организовать раздельный учет сумм налога по товарам (работам, услугам), объектам ОС и НМА, имущественным правам, приобретенным за счет бюджетных средств, а сами расходы на приобретение должны включаться в налоговые расходы (в том числе через начисленную амортизацию).

Ранее (до 01.01.2018) к решению данного вопроса можно было подойти иначе, что показано с помощью судебных примеров и разъяснений официальных органов.

Кстати, поскольку скорректированные Федеральным законом № 335-ФЗ нормы ст. 170 НК РФ вступили в силу 01.01.2018, применяться они будут в отношении «покупки» (товаров, работ, услуг, объектов ОС и НМА, имущественных прав), поставленной на учет с 01.01.2018.

По ходу мы обратили внимание и на другие (корреспондирующие) изменения – о восстановлении (в том числе в части) НДС.

[1] Определения Арбитражного суда Челябинской области от 17.02.2017 и от 01.03.2017.

[2] Отметим, позиция налогового органа соответствовала мнению Минфина, изложенному в Письме от 05.08.2011 № 03-07-11/212: суммы НДС по работам на реконструкцию объектов основных средств, закрепленных за предприятием на праве хозяйственного ведения, оплачиваемым за счет инвестиций,

[3] Дополнительно рекомендуем ознакомиться со статьей А. М. Ростошинского «Позиция ВС РФ о налоге на прибыль и НДС при получении субсидий на возмещение затрат и бюджетных инвестиций», № 7, 2017.

[4] См., например, Письмо Минфина России от 30.08.2016 № 03-07-11/50508, Определение ВС РФ от 21.01.2016 № 310-КГ15-13228.

Источники: http://www.garant.ru/products/ipo/prime/doc/71828334/, http://vuzlit.ru/1386099/mehanizm_finansirovaniya_investitsionnyh_proektov_schet_byudzhetnyh_sredstv, http://www.audit-it.ru/articles/account/court/a51/938327.html

Источник: invest-4you.ru